Консолидированные балансы

После изучения этого блока Вы сможете:

• перечислить важнейшие характерные черты консолидированного баланса;
• показать, когда должны составляться консолидированные отчеты;
• рассчитать и объяснить термин "доля меньшинства";
• рассчитать и объяснить термин "цена фирмы, возникающая при объединении";
• составлять консолидированные балансы.

Самый часто встречающийся метод осуществления объединения состоит в том, что одна компания приобретает контроль над другой компанией путем покупки большей части ее акций с правом голоса. Типичную структуру группы можно изобразить следующим образом:

Если бы финансовые отчеты составлялись только для того, чтобы показать активы, обязательства и прибыль материнской компании (которая, может быть, не ведет торговлю), то это могло бы быть очень обманчивым. Например, без объединения прибылей материнская компания показывала бы в качестве дохода только дивиденды, полученные от своих дочерних компаний. Кроме того, не раскрывались бы показатели и финансовое положение всех дочерних компаний.

Согласно законодательству о компаниях и современной практике бухгалтерского учета (FRS 2 - "Бухгалтерский учет для дочерних предприятий"), акционеры должны получать групповые или консолидированные отчеты. Основной способ консолидации предполагает сложение вместе всех внешних активов и внешних обязательств группы. Упрощенно, но, тем не менее, точно можно сказать, что цель консолидации отчетов состоит в том, чтобы представить комплект отчетов группы так, как если бы это была единая хозяйственная единица. Другими словами, для целей бухгалтерской отчетности принцип отдельного юридического лица устраняется.

Важными характерными особенностями консолидации являются:

• Процесс консолидации не отражается в бухгалтерских книгах или записях ни одной из участвующих компаний. Двойная запись не производится. Вернее сказать, расчет консолидации производится отдельно, вне обычных бухгалтерских книг. Таким образом, цена фирмы, возникающая при объединении, появляется только в консолидированных отчетах, а не в отчетах отдельных компаний.
• Операции между компаниями группы исключаются из групповых отчетов.
• В консолидированном балансе акционерным капиталом является только капитал материнской компании группы.
• В большинстве случаев основные и оборотные средства вместе с обязательствами всех компаний могут объединяться и включаться в консолидированный баланс. Это применяется независимо от того, находятся ли дочерние компании в полном владении или нет. Таким образом, мы видим суммарные основные средства и т.п., контролируемые группой.
• Любая нераспределенная прибыль, полученная дочерними компаниями после приобретения, складывается с резервами материнской компании, представляет собой резервы группы и включается в консолидированный баланс под этим заголовком.

В июле 1992 года ASB опубликовал FRS 2 -"Бухгалтерский учет для дочерних предприятий", который заменил SSAP 14 по групповым отчетам. Однако Закон о компаниях 1985 и 1989 г.г. уже содержал подробные требования, определяющие порядок объединения, и FRS 2, очевидно, должен был действовать в рамках этих требований и в соответствии с ними. На Законы о компаниях (и FRS 2) серьезно повлияла седьмая директива ЕС о групповых отчетах. Теперь FRS относится не только к компаниям, но и к "предприятиям", которые могут быть не зарегистрированными в качестве корпораций субъектами. Более того, основным критерием теперь является факт осуществления контроля (например, когда акции контролируются через трест), и это требует включения дочерней компании в консолидированные отчеты, даже если никакой доход не проходит через материнскую компанию.

Консолидация требуется во всех следующих случаях, а именно тогда, когда имеется:

• большинство акций с правом голоса
• пакет акций плюс право назначать или снимать большинство директоров
• подавляющее влияние, согласно договору о контроле (наличие пакета акций необязательно)
• пакет акций плюс большинство голосов при голосовании
• доля участия и фактическое доминирующее влияние на предприятие.

Закон о компаниях 1989 года освободил группы, относящиеся к категориям средних и мелких фирм, от выполнения законодательного требования по составлению консолидированных отчетов.

Следующий пример иллюстрирует подготовку консолидированного баланса.

H Лтд приобрела акции в компании S Лтд 1 января 19х1 года, когда остаток в текущих резервах последней равнялся $1,000. Из следующей информации мы составим консолидированный баланс на 31 декабря 19х1 года, учитывая цену фирмы, возникающую при объединении, как актив.

При вычислении консолидированного баланса стоит обратить внимание на три момента:

1. Основные и оборотные средства всех компаний входящих в группу складываются.
2. В консолидированном балансе акционерным капиталом является только капитал материнской компании.
3. Стоимость инвестиций ($5,000) сравнивается с чистыми активами S Лтд на дату приобретения.

В этом случае разность называется "ценой фирмы, возникающей при объединении".

Вычислите цену фирмы, возникающую при объединении:

(W1) Цена фирмы, возникающая при объединении

Стоимость инвестиций H Лтд

Чистые приобретенные активы:
Акции, приобретенные в S Лтд
Приобретенные текущие резервы

Цена фирмы, возникающая при объединении

Цена фирмы, возникающая при объединении, рассчитывается следующим образом:

Консолидированный баланс выглядит следующим образом:

Важно указать, принадлежат ли материнской компании все акции дочерней компании (полностью принадлежащая дочерняя компания), или же это частично принадлежащая компания (т.е. имеются внешние акционеры). Последняя ситуация порождает такое явление, как доля меньшинства. Для целей составления баланса величина доли меньшинства соответствует доле чистых активов дочерней компании, которая не принадлежит материнской компании.

Следующий пример иллюстрирует подготовку консолидированного баланса. показывающего долю меньшинства.

Ниже представлены балансы компании Питер Лтд и ее дочерней компании Пэн Лтд за год, закончившийся 31 декабря 19х1 года. Акции были приобретены, когда капитальные и текущие резервы компании Пэн лтд равнялись $30,000 и $40,000, соответственно.

Консолидированный баланс группы на 31 декабря 19х1 г. выглядит следующим образом

Способ отражения в учете цены фирмы, возникающей при объединении, время от времени вызывал споры. В SSAP 22 профессиональные бухгалтеры согласились с тем, что цена фирмы, возникающая при объединении, должна отражаться одним из двух следующих способов:

Либо:

а она должна немедленно списываться за счет резервов группы. (Согласно данному стандарту, это предпочтительный способ.)

либо:

а она должна списываться систематически за счет прибылей группы на протяжении ее расчетного срока службы. (В соответствии с последними предложениями и намерениями ЕС теперь это является предпочтительным способом обработки.)

Некоторые полагают, что гибкость бухгалтерской трактовки цены фирмы - это самая большая головная боль ASB. ASB существует уже почти два года и все еще думает о бухгалтерском учете для цены фирмы. Однако его осторожность понятна. Если он позволит компаниям продолжать списание цены фирмы за счет резервов, найдутся люди, которые скажут, что у него нет власти. Если он потребует списание цены фирмы через счет прибылей и убытков на протяжении ряда лет, то это вызовет возражения промышленности.

Взгляните еще раз на балансы и консолидированный баланс. Скажите, как учитывается межфирменная ссуда?

Вы отметите, что межфирменная ссуда как актив в книгах компании Питер и как обязательство в книгах компании Пэн при подготовке консолидированного баланса ликвидируется.

Ниже представлены сводные балансы компаний Эппл Лимитед и Пэр Лимитед.

30 сентября 19х0 года Эппл Лимитед купила 150,000 акций Пэр Лимитед по цене $1.60 за акцию.

Подготовьте консолидированный баланс для Эппл Лимитед на 30 сентября 19х0 года, показывая свои записи для расчета цены фирмы.

Расчет цены фирмы

* Эта цена фирмы может быть показана в консолидированном балансе как нематериальный актив или, чему отдается предпочтение в SSAP 22, может списываться за счет резервов Эппл Лтд.