Letyshops

Независимость в меняющейся бухгалтерской профессии

Дэн Голдвассер

Начало в выпусках: #66

Зачем нужны требования к соблюдению независимости?

Как было отмечено в начале статьи, целью стандартов независимости является создание у пользователей финансовой отчетности не вызывающего сомнения доверия к объективности аудитора, составляющего заключение по финансовым документам. Таким образом, внешние проявления независимости должны иметь равное, если не большее, значение, чем фактическая независимость. Это в большой степени объясняет, почему стандарты независимости столь дотошно подчеркивают важность соблюдения внешних признаков независимости и почему SEC высказалась против попыток смягчить действующие стандарты независимости.

Тем не менее, необходимо обратить внимание на то, что достоверность финансовой отчетности зависит от ряда факторов, и аудиторская независимость является только одним из этих факторов, хотя и важным. На достоверность финансового документа влияют применяемые бухгалтерские принципы, знание аудитором этих принципов, аудиторских стандартов и процедур, внутренние процедуры контроля качества в аудиторской фирме, а также репутация этой фирмы в отношении честности и неподкупности. Очевидно, что для пользователя гораздо важнее знать, что аудиторская фирма, составляющая мнение относительно финансовой отчетности, получила неблагоприятные отзывы по результатам проверки, недавно проведенной в ней другой аудиторской фирмой, чем знать, что партнер из этой фирмы владеет 100 акциями своего клиента или что его брат является вице-президентом, отвечающим за производство на предприятии-клиенте.

Короче говоря, хотя публичное разглашение случаев нарушения независимости является важным для каждого, кто может нанять данного аудитора, столь же важно рассматривать независимость с точки зрения разумных ожиданий пользователей отчетности. Стандарты, запрещающие партнеру инвестировать в клиента по аудиту, но не запрещающие аудиторской фирме получать 20% своих доходов от этого клиента, вряд ли вызовут доверие пользователей, как бы строго не контролировалось их соблюдение. В этой связи необходимо обратить внимание на то, что пользователи финансовой отчетности в настоящее время не имеют возможности узнать, что стоит за словами о "независимости" в отчете, составленном аудиторской фирмой.

Подходы к аудиторской независимости

ISB установил два возможных подхода к созданию у пользователей финансовой отчетности доверия к независимости аудиторов. Первый подход состоит в требовании сообщать о всех связях с предприятием-клиентом, которые могли бы расценены как нарушающие независимость аудитора, и разрешить пользователю самому оценивать, насколько он готов положиться на отчет, составленный аудитором.

Если клиент посчитает, что пользователи его финансовой отчетности будут несклонны доверять заключению аудитора, то он может просто настоять на изменении взаимоотношений или обратиться к услугам аудиторской фирмы, с которой он не имеет связей, ставящих под сомнение независимость. Преимущество этого подхода состоит в том, что в данном случае не требуется заранее и вне контекста определять допустимый порог нарушения независимости. Однако проблема заключается в том, что может потребоваться предоставление большого количества подробной информации, что скорее запутает, чем прояснит ситуацию.

Второй подход заключается в том, чтобы выработать ряд общих требований к независимости, и просто заставить аудиторскую фирму доказать, что она соответствует этим требованиям. Именно эта система используется в настоящее время. Ее преимуществом является то, что пользователь финансовой отчетности не увязает в массе вторичной информации (первичной информацией является сама оценка деятельности аудиторов). Проблема этого подхода в том, что он требует заранее определить критерии, характеризующие независимость. Это вызывает еще одну проблему, поскольку некоторые факторы, очевидно, являются более важными, чем другие. Более того, факторы, которых может оказаться достаточно, чтобы удержать пользователя от доверия к заключению неизвестного аудитора, могут не приниматься во внимание пользователем, имеющим дело с широко известной и высокоуважаемой аудиторской фирмой. Короче говоря, правила соблюдения независимости не делают никакой скидки на заработанную тяжким трудом репутацию фирмы в отношении честности и неподкупности или на ее широко известную внутреннюю систему контроля качества.

AICPA предложила свой вариант данного подхода, когда каждой аудиторской фирме будет разрешено устанавливать собственные правила соблюдения аудиторской независимости, основанные на рекомендациях ISB. Эти правила должны заранее проверяться и периодически перепроверяться ISB или другой аудиторской фирмой. Таким образом, аудиторская независимость будет гарантироваться при помощи децентрализованных процедур, более или менее аналогичных созданной Министерством сельского хозяйства системе проверок мясной и сельскохозяйственной продукции. При принятии данного подхода аудиторская фирма сможет создавать собственную внутреннюю систему контроля, смягчающую возможное влияние любого нарушения аудиторской независимости. Таким образом, если данный клиент создает значительную часть доходной базы, на основе которой выплачивается жалование партнеру из аудиторской фирмы, то результаты аудиторской проверки данного клиента могут быть перепроверены партнером, на жалование которого потеря этого клиента не повлияет. Подобная система не только устранила бы ненужные ограничения, налагаемые ныне действующими правилами соблюдения независимости, но и, что более важно, учла бы многие важные стороны независимости, реально не учитываемые действующими стандартами.

Еще одним выходом могло бы стать сочетание описанных подходов. В этом случае некоторые виды нарушающих независимость связей могли бы быть сочтены столь фундаментальными, что достижение компромисса было бы невозможно. Другие, менее важные нарушения компенсировались бы системой внутреннего контроля или предоставлением соответствующей информации. Таким образом, профессия имела бы систему, достаточно гибкую, чтобы воспринимать альтернативные структуры ведения практики и предоставлять пользователю всю необходимую информацию, способную повлиять на доверие к заключению аудиторов. Хотя очевидным недостатком подобной системы является ее сложность, эта сложность создается представителями профессии, а не потенциально неподготовленным читателем финансовой отчетности.

Влияние консультационных услуг

Даже после того как ISB определится с выбором подхода к соблюдению независимости аудиторских проверок, ему все еще нужно будет разработать стандарты, учитывающие существование разнообразных консультационных услуг, предоставляемых другим клиентам, а также нетрадиционную структуру фирм, используемую American Express и другими компаниями, приобретающими бухгалтерские практики. Трудно, в лучшем случае, оценить общее влияние, оказываемое консультационными услугами на независимость аудиторской фирмы.

Естественно считать, что аудитор не может оставаться до конца объективным при проверке финансовых данных компании, которую его фирма консультирует относительно повышения эффективности или рентабельности. Тем не менее, не существует объективного доказательства, подтверждающего эту гипотезу, и не существует доказательства того, что число или процент неудачных аудиторских проверок будет в подобных случаях больше. Возможно, столь же важным является то, что общественность не проявляет какого-либо нежелания доверять финансовой отчетности компаний, чьи аудиторы выполняют подобные услуги. Кредитные учреждения даже приветствуют большую вовлеченность фирм дипломированных бухгалтеров в дела клиентов.

Существует много предположений об общем положительном влиянии предоставления консультационных услуг. Эти предположения состоят в том, что аудиторская фирма:

  • лучше понимает деятельность и схему ведения бухгалтерского учета своего клиента;
  • имеет большую рентабельность, что позволяет ей нанимать более квалифицированных специалистов и лучше их обучать и контролировать;
  • имеет больше контактов с руководством компании-клиента, что позволяет ей надежнее оценивать честность этого руководства и экономические факторы, влияющие на его поведение.

Необходимо также обратить внимание на то, что консультационная деятельность включает в себя предоставление самых разных услуг, некоторые из которых имеют более непосредственное влияние, чем другие, на работу внутренней системы учета или на рентабельность клиентов. Соответственно, некоторые из услуг, вероятно, будут восприниматься как представляющие большую или меньшую, чем другие, опасность для независимости аудиторской фирмы. Таким образом, даже если введение ограничений на предоставление консультационных услуг было бы правильным, стала бы заметна разница между различными классами консультационных услуг, основанная на их потенциальном влиянии на аудиторские проверки. Простое запрещение абсолютно всех услуг выплеснуло бы с водой и младенца.

Следовательно, необходимо найти более гибкий подход, который мог бы учитывать:

  • вид предоставляемых услуг;
  • степень возможного влияния данных услуг на деятельность клиента или объективность аудиторской фирмы;
  • существование других факторов, смягчающих любой подобный неблагоприятный эффект.

Короче говоря, нынешний подход к независимости аудиторских проверок в духе "все или ничего" представляется слишком строгим и неприемлемым.

Влияние альтернативных структур практикующих фирм

Вслед за сделанным American Express приобретением фирмы Goldstein Golub Kessler & Co., SEC высказала озабоченность, будет ли структура с "отдельной практикой" достаточной, чтобы сохранить независимость фирмы. Эта озабоченность была подтверждена представителями регулирующих организаций из Нью-Йорка, Огайо, Коннектикута и Техаса, которые заявили о своем намерении следить за соблюдением протокола, установленного в ходе приобретений аудиторских фирм компаниями-консолидаторами, с целью гарантировать независимость отдельных подразделений, ведущих собственную практику и собирающихся продолжить оказание услуг, связанных с проверкой отчетности. AICPA попытался учесть некоторые из этих сомнений в документе "Воздействие альтернативных структур практикующих фирм на применимость правил соблюдения независимости".

Но даже после публикации этого документа все еще остаются две проблемы, касающиеся структуры таких фирм. Во-первых, приобретающая компания выступает как работодатель для партнеров из отдельной практики (с учетом также соглашений об аренде служащих и помещений). Поэтому существует эффективный контроль со стороны данной компании над подразделениями, ведущими собственную практику, в связи с чем встает вопрос, на самом ли деле эти практики являются отдельными. Во-вторых, встает вопрос, не нарушает или не создает ли ощущения нарушения объективности и честности партнеров, ведущих отдельную практику, их нахождение под эффективным контролем предприятия, стремящегося к получению прибыли.

Пока не существует прямого эмпирического доказательства существования нарушений, так как подобные условия еще относительно новы, и профессия не накопила достаточно информации, чтобы можно было дать им оценку. По мнению автора, данные условия не являются слишком большим отступлением от текущей практики, чтобы оправдать их полное запрещение. Или подобные компании станут предоставлять необходимые и полезные услуги, оправдывающие их существование, или они не смогут предложить услуг, являющихся более предпочтительными по сравнению с услугами существующих практик, и в этом случае такие компании исчезнут вместе с необходимостью для регулирующих организаций их запрещать.

Трудно критиковать эти новые структуры практикующих фирм за их слишком большую коммерческую направленность. Однако тяжело представить, что они станут еще больше ориентироваться на прибыль, чем это делают крупные традиционные аудиторские фирмы, в настоящее время использующие все пути получения потенциального дохода и прибыли, но не принадлежащие другим компаниям. Непрямой контроль путем приема на работу партнеров из подразделений, ведущих отдельную практику, вряд ли имеет какое-либо существенное воздействие на честность и неподкупность при принятии решений внутри этих подразделений.

Возможно, менее очевидным представляется вопрос о необходимости отнесения связей приобретающей компании на подразделения, занимающиеся отдельной практикой. Конечно, такое отнесение, по-видимому, будет в чем-то даже слишком несправедливым, поскольку при этом предполагается, что любое действие, предпринятое подразделением, будет иметь столь же сильное влияние, как если бы оно было предпринято приобретающей компанией. Так как многие из ограничений, созданных для сохранения аудиторской независимости, являются сами по себе слишком жесткими (по крайней мере, в отсутствие концепции существенности), дальнейшее их расширение может быть поставлено под вопрос. Таким образом, как и изменения в составе услуг, предлагаемых фирмами практикующих бухгалтеров, эти альтернативные структуры ведения практики также скорее требуют более гибкого подхода к правилам независимости, нежели чем простого увеличения бремени инструкций.

Нормативная схема должна быть гибкой

Конечно, ISB придется заниматься этими вопросами на протяжении многих месяцев, если не лет. Данному органу необходимо помнить, что ландшафт бухгалтерской профессии стремительно меняется и, возможно, будет меняться и в дальнейшем. Поэтому особенно важно создать такую нормативную схему обеспечения аудиторской независимости, которая была бы достаточно гибкой, что в будущем учесть эти изменения.


Дэн Голдвассер (Dan L. Goldwasser) - практикующий поверенный, работающий в нью-йоркском офисе фирмы Vedder, Price, Kaufman & Kammholz. Среди его клиентов компании, занимающиеся приобретением аудиторских фирм. Он является редактором одного из разделов CPA Journal.

 

 

Реклама: